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Kosten aus der Gewinn- und Verlustrechnung ermitteln

01. Was sind Ziele der Kosten- und Leistungsrechnung (KLR)?

  • Die Erfassung der Kosten bezüglich der Kostenarten, der Kostenstellen und der Kostenträger.

  • Die Planung der Kosten zur Ermittlung der Selbstkosten für eine prospektive Pflegesatzverhandlung bzw. Preiskalkulation.

  • Die Kontrolle und Analyse der Kosten als Grundlage für das Controlling.

  • Die Aufbereitung der Kosten zur Budgetierung und Kennzahlenanalyse.

  • Vorbereitung von Preis-, Produkt- und Programmentscheidungen.

  • Erstellen von Leistungs- und Verwendungsnachweisen.

02. Was sind Aufwendungen und Erträge?

Eine Aufgabe der Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) ist die Erfassung aller Aufwendungen und Erträge, die mit der Tätigkeit des Betriebes in engem Zusammenhang stehen.

In engem Zusammenhang mit der Tätigkeit eines Betriebes stehen alle Aufwendungen und Erträge, die im Rahmen der betrieblichen Grundfunktionen Beschaffung, Produktion und Absatz entstehen.

Nur die in der GuV gebuchten Aufwendungen, welche gewöhnlich, periodengerecht und betriebsbedingt sind, werden als Zweckaufwand und somit als Grundkosten bezeichnet.

Nur die in der GuV gebuchten Erträge, welche gewöhnlich, periodengerecht und betriebsbedingt sind, werden als Zweckertrag und somit als Grundleistung bezeichnet.

Aufwendungen, die nicht betrieblich sind (z. B. Gerichtskosten, Vorstandsgehälter bei einem Konzern, Spenden an Parteien), die periodenfremd sind (nicht in das Geschäftsjahr gehörend, Steuernachzahlungen) und die außerordentlich sind (z. B. Aufwand für nicht versicherten Brandschaden, Diebstahl, Abfindungen) werden als neutraler Aufwand bezeichnet.

Erträge, die nicht betrieblich sind (z. B. Zinserträge, Steuererstattungen), die periodenfremd sind (Eingang abgeschriebener Forderungen) und die außerordentlich sind (z. B. Erstattung für versicherten Brandschaden und Diebstahl) werden als neutraler Ertrag bezeichnet.

03. Was sind kalkulatorische Kosten?

Kalkulatorische Kosten sind Kosten, die nicht (Zusatzkosten) oder in anderer Höhe (Anderskosten) in der Finanzbuchhaltung gebucht sind.

Kalkulatorische Kosten sind im Allgemeinen:

  • kalkulatorische Mieten (für Räume, die unentgeltlich betrieblich genutzt werden, jedoch vermietet werden könnten)

  • kalkulatorische Abschreibungen (wenn Vermögen über andere Zeiträume genutzt wird als in der AfA-Tabelle vorgesehen, z. B: der Kleinwagen in der ambulanten Pflege: Nutzung nach Tabelle sechs Jahre, Nutzungszeitraum im Betrieb zwei Jahre, daher sind die kalkulatorischen Abschreibungen dreimal höher als die in der Finanzbuchhaltung)

  • kalkulatorische Zinsen (um eine marktgerechte Verzinsung des betriebsnotwendigen Kapitals zu ermöglichen)

  • kalkulatorische Wagnisse (um Risiken, die nicht versicherbar sind abzudecken: Diebstahl, Branchenrisiken, Gewährleistungen). Für ein Wagnis kann folgende kalkulatorische Basis gewählt werden (siehe Aufgabe 04.).

04. Was sind Wagnisse?

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Bei Personengesellschaften wird der kalkulatorische Unternehmerlohn (dieser sollte der Vergütung angestellter Geschäftsführer in der Branche entsprechen) in Ansatz gebracht.

05. Wie kann Aufwand von Kosten unterschieden werden?

Folgende Grafik stellt den Sachverhalt zwischen Aufwand und Kosten dar:

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Kalkulatorische Leistungen umfassen als Oberbegriff Zusatzleistungen und Andersleistungen. Zusatzleistungen sind Leistungen, denen kein Ertrag gegenübersteht, wie z. B. Patente oder Eigenherstellung. Andersleistungen sind Leistungen, denen Erträge in anderer Höhe gegenüberstehen. Dies kann z. B. bei der Bewertung von unfertigen Leistungen sein, die kostenrechnerisch und bilanziell verschieden bewertet werden.

06. Welche Grundbegriffe hat die Kosten- und Leistungsrechnung?

WertzugängeStrömungsgröße bzw. -ebeneWertabgänge
EinzahlungKasse
Veränderung der Zahlungsmittel, Kassen oder Bankbestand
Auszahlung
EinnahmeBilanz
Veränderungen von Forderungen oder Verbindlichkeiten
Ausgabe
ErtragGuV
Veränderungen in der GuV für das gesamte Unternehmen
Aufwand
LeistungKostenrechnung und Kalkulation auf der BetriebsebeneKosten

07. Welche Verfahren der Kostenrechnung gibt es?

Grundsätzlich wird die Kostenrechnung in die Kostenarten, die Kostenstellen und die Kostenträgerrechnung unterschieden.

  • Die Kostenartenrechnung ( KoA) beantwortet die Frage: Welche Kosten sind entstanden?

  • Die Kostenstellenrechnung (KoSt) beantwortet die Frage: Wo sind die Kosten entstanden?

  • Die Kostenträgerrechnung (KoTr) beantwortet die Frage: Wofür sind die Kosten entstanden?

08. Was sind Einzel- und Gemeinkosten?

Die Kosten werden den Kostenstellen und Kostenträgern zunächst als Einzelkosten zugerechnet. Einzelkosten oder direkte Kosten können einer Kostenstelle oder einem Kostenträger direkt und ohne Aufteilung zugeordnet werden, da sie durch diese direkt verursacht worden sind.

Gemeinkosten werden auf die Kostenstellen und Kostenträger verteilt. Die Schlüsselung der Gemeinkosten wird über eine Bezugsgröße durchgeführt. Die Bezugsgröße ist ein Mengen- oder Wertschlüssel oder folgt dem Prinzip der Kostenverursachung oder Tragfähigkeit.

Bezugsgröße für Kostenverrechnungen kann z. B. sein:

  • Tonnen an Wäsche je Station für die Kosten der Wäscherei

  • Anzahl geschriebener Seiten je Arzt für das Sekretariat

  • Anzahl der Beköstigungstage je Station für die Küche

  • Personalkostensumme je Fachabteilung für die Personalverwaltung.

Kostenverursachung bedeutet z. B. „wer bestellt, der trägt die Kosten“. Tragfähigkeit bedeutet: Fachabteilungen mit höherem Deckungsbeitrag wird ein höherer Anteil an Kosten zugerechnet.

KoAKoStKoTr
Kostenarten-EinzelkostenKostenstellen- EinzelkostenKostenträger-Einzelkosten
werden als Gemeinkosten → auf die KoSt verrechnetwerden als Gemeinkosten → auf die KoTr verrechnet 
Welche?Wo?Wofür?
Gemäß Abgrenzung Aufwand in der GuVDiese werden aus dem Organigramm abgeleitetDas sind die Produkte/Marktleistungen, welche den Kunden in Rechnung gestellt werden

09. Welche Aufgaben hat die Kostenartenrechnung?

Die zentrale Aufgabe der Kostenartenrechnung ist es, alle in einer Periode angefallenen Kosten zu erfassen und systematisch zu ordnen. Sie stellt damit die Kostenarten für die unterschiedlichen Zwecke der Kostenrechnung zur Verfügung (z. B. Vor- und Nachkalkulation, Kostenkontrolle, Betriebsergebnis).

Daraus ergeben sich folgende Einzelaufgaben:

  • Erfassung aller Kosten einer Periode nach Art und Höhe

  • Gliederung und Zurechnung in Einzel-, Gemeinkosten, ggf. Sondereinzelkosten

  • Aufteilung in fixe und variable Kosten in Abhängigkeit von der Beschäftigung

  • Bereitstellen von Informationen für betriebliche Entscheidungsprozesse

  • Zuordnung der Kosten auf Kostenstellen und Kostenträger.

10. Welche Prinzipien der Kostenerfassung sind zu beachten?

AktualitätDie Kosten müssen möglichst zeitnah erfasst werden.
DeckungsgleichheitDie betrieblichen Kosten und die der KLR erfassten Kosten müssen sich decken.
EindeutigkeitDie Festlegung der Kostenarten muss so erfolgen, dass eine eindeutige Zuordnung möglich ist.
GenauigkeitDie Kosten müssen möglichst genau erfasst werden.
PeriodenbezogenheitDie Kosten müssen sich auf die Rechnungsperiode beziehen.
StetigkeitDie gewählten Prinzipien der Kostenerfassung sollen beibehalten werden, damit eine stetige Vergleichbarkeit der Kosten über mehrere Perioden möglich wird.
VollständigkeitEs sind alle Kosten zu erfassen.
WirtschaftlichkeitDer Informationsgewinn muss in einem angemessenen Verhältnis zu den, durch die Erfassung entstehenden Kosten, stehen. Die Transaktionskosten sind gering zu halten.
ZweckorientierungDieses Prinzip hat eine übergeordnete Bedeutung und besagt, dass jedes System einer KLR und damit auch der Kostenerfassung zweckbestimmt ist: Es sind die Kosten genauer zu erfassen, welche eine besondere Bedeutung für Planungs- und Entscheidungsprobleme haben. Dies sind die relevanten Kosten.

Beispiel:
In vielen Betrieben des Gesundheits- und Sozialwesens machen die Personalkosten 80 % der Kosten aus, da Dienstleistungen erbracht werden.

11. Wie können Kostenarten differenziert werden?

SichtweiseUnterscheidung
Art der Kosten
  • Personalkosten
  • Sachkosten
  • Kapitalkosten
Betriebliche Funktion
  • OP-Kosten
  • Kosten des Röntgens
  • Laborkosten
  • Kosten der Pflege
  • Wäschereikosten
  • Marketingkosten
  • Beschaffungskosten
  • Lagerhaltungskosten
Verrechnung der Kosten
  • Einzelkosten
  • Gemeinkosten
  • Sondereinzelkosten
Kostenerfassung
  • Primärkosten
  • Sekundärkosten
  • kalkulatorische Kosten
Veränderung der Kosten bei Veränderung Beschäftigung
  • fixe Kosten
  • variable Kosten
Pflegesatzfähigkeit
  • Kosten der allgemeinen Krankenhausleistung
  • nicht pflegesatzfähige Kosten

12. Wie werden Einzel- und Gemeinkosten unterschieden?

Einzelkosten können einer Kostenstelle (Fachabteilung, Labor, OP etc.) oder einem Kostenträger (Pflegestufe, DRG, Zusatzleistung etc.) direkt zugerechnet werden.

  • Fertigungsmaterial, z. B.: Abdecktücher im OP über Materialschein, Spielzeug für Kita-Gruppe 1 über Rechnung oder Materialschein

  • Fertigungslöhne, z. B.: MTRA im Röntgen, MTA im Labor, Stationsleitung für Dementengruppe

  • Sondereinzelkosten, z. B.: Herzschrittmacher für DRG 321Z, Schlittenprothese für DRG I44B.

Gemeinkosten fallen für mehrere Kostenstellen oder Kostenträger an und können daher nicht direkt zugerechnet werden. Man erfasst die Gemeinkosten zunächst als Kostenart auf bestimmten Konten der Finanzbuchhaltung. Anschließend werden die Gemeinkosten über geeignete Verteilungsschlüssel auf die Hauptkostenstellen umgelegt (vgl. Betriebsabrechnungsbogen; BAB) und später den Kostenträgern prozentual zugeordnet.

Beispiel

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für die Nebenkostenstelle Radiologie in einem Krankenhaus: Da die Ärzte sowohl im OP, in der radiologischen Ambulanz, auf der Station Radiologie, am CT, MRT und Röntgen arbeiten, sind die Nettoarbeitszeiten entsprechend zu verrechnen. Verrechnungsgröße könnten die erbrachten DKG-NT Punktwerte sein.

Kostenstellen Nr.NameEinzelkostenGemeinkosten
957000RadiologieSchreibkraft Radiologie, Büromaterial, VerwaltungsbedarfChefarzt Radiologie, Oberärzte/Ärzte Radiologie, Reinigung, Umlage Management, Umlage Wasser, Energie, Brennstoff
957005CTMTRA für CT
Strom für CT wenn
Einzelzähler,
Abschreibungen für CT
Reinigung, Anteilige
Kosten KoSt 957000
957010MRTMTRA für MRT
Strom für MRT
Abschreibung MRT
Reinigung, Anteilige
Kosten KoSt 957000
920005RöntgenMTRA RÖ Strom für RÖ
Abschreibung Röntgenanlage
Reinigung, Anteilige
Kosten KoSt 957000
921000StrahlentherapieMTRA
Gesundheitspfleger
Funktionspfleger
Abschreibung
Reinigung, Anteilige
Kosten KoSt 957000

13. Wie werden fixe und variable Kosten unterschieden?

Fixe Kosten sind unabhängig vom Beschäftigungsgrad, das bedeutet, sie fallen auch an, wenn nichts produziert oder keine Dienstleistung erbracht wird. Sie sind in einer bestimmten Abrechnungsperiode konstant (z. B. Personalkosten, Kosten für die Miete einer Lagerhalle). Die gesamten fixen Kosten (Kf) sind immer gleich hoch.

Bei steigender Beschäftigung führt dies zu einem Sinken der fixen Kosten pro Stück (kf = Kf : x), dies nennt man auch Fixkostendegression (oder Gesetz der Massenproduktion oder auch Economy of scale = Skaleneffekt). Die fixen Kosten verteilen sich auf mehr Produkte und sind somit je zusätzlichem Produkt für alle Produkte anteilig geringer.

Variable Kosten sind abhängig vom Beschäftigungsgrad. Mit zunehmender Produktion erhöht sich die Summe der variablen Kosten (Kv). Auf das einzelne Stück betrachtet, sind die variablen Stückkosten (kv) immer gleich.

Der Beschäftigungsgrad ist die realisierte Beschäftigung im Verhältnis zur Kapazitätsgrenze. Die Kapazitätsgrenze ist die maximale Produktionsmenge unter der gegebenen Situation.

Mischkosten sind solche Kosten, die fixe und variable Bestandteile haben (z. B. bei Kommunikationskosten: Grundgebühr und Gesprächseinheiten nach Verbrauch; bei Stromkosten: Zählerpreis und Nutzungskosten). Für die Aufteilung der Mischkosten in fixe und variable Bestandteile kann ein Variator genutzt werden. Dieser gibt an, wie hoch der Anteil der variablen Kosten an den Mischkosten ist. Ist für die Stromkosten der Variator 85, so sind 15 % fixe Kosten, 85 % variable Kosten.

Die Abbildung auf der nächsten Seite zeigt schematisch den Verlauf der fixen und variablen Kosten bei Veränderungen der Beschäftigung.

Sprungfixe Kosten fallen nach Überschreiten einer Kapazitätsgrenze an. Dies kann z. B. für eine Arztpraxis bedeuten, dass bei Nutzung eines zweiten Behandlungsraumes eine zweite Medizinische Fachangestelle beschäftigt werden muss. Sind die Grenzkosten (= Kosten für eine zusätzliche Einheit) für die zweite Kraft bei Beschäftigungsrückgang nicht abbaubar und ihre Arbeitskraft wird nun nicht genutzt, nennt man dies Kostenremanenz oder auch verbleibende Kosten.

Beispiel

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x = StückK = Kf + Kv gesamte Kostenk = K : x Durchschnitts-kostenKf = gesamte fixe Kostenkf = Kf : x stückfixe KostenKv= kv • x gesamte variable Kostenkv = stückvariable Kostenk´ = Kx2 - Kx1 Grenzkosten
020 20 0  
12525,002020,00555
23015,002010,001055
33511,67206,671555
44010,00205,002055
5459,00204,002555
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Weitere mögliche Kostenverläufe werden in der folgenden Tabelle dargestellt:

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Grundsätzlich werden hier Systeme der Vollkostenrechnung und der Teilkostenrechnung unterschieden. Bei der Vollkostenrechnung werden sämtliche Kosten als eine Größe erfasst. Bei der Teilkostenrechnung werden die Kosten nach ihrem Verhalten oder Herkunft unterschieden.

14. Wie werden primäre und sekundäre Kosten verrechnet?

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15. Welche Kosten sind pflegesatzfähig?

Im § 2 Nr. 5 KHG wird häufig der Begriff der „pflegesatzfähigen Kosten“ abgegrenzt. Pflegesatzfähig sind die Kosten, die in Zusammenhang mit der Erstellung der allgemeinen Krankenhausleistungen anfallen. In der Systematik des KHG wird nicht zwischen „Aufwendungen“ und „Kosten“ unterschieden. In der Praxis können Aufwendungen unter bestimmten Voraussetzungen auch dann pflegesatzfähig sein, wenn sie keine Kosten darstellen.

16. Wie werden die Investitionskosten von den pflegesatzfähigen Kosten abgegrenzt?

Die Verordnung über die Abgrenzung der im Pflegesatz nicht zu berücksichtigenden Investitionskosten von den pflegesatzfähigen Kosten der Krankenhäuser (Abgrenzungsverordnung – AbgrV) definiert die Finanzierung der Gütergruppen im Rahmen der dualen Zuständigkeit zwischen Bundesland und Krankenversicherer.

Als pflegesatzfähige Kosten versteht man die Kosten, die von den Kostenträgern, also den gesetzlichen Krankenkassen, den privaten Krankenversicherungen und den Selbstzahlern finanziert werden. Den Krankenhäusern werden diese Kosten über die Pflegesätze vergütet. Pflegesätze sind die Entgelte der Benutzer oder ihrer Kostenträger für stationäre und teilstationäre Leistungen des Krankenhauses, also die DRG, Sonderentgelte, Tagessätze etc.

17. Was wird in der Abgrenzungsverordnung (AbgrV) definiert?

Die Abgrenzungsverordnung definiert die Gütergruppen, die zur Leistungserbringung eines Krankenhauses eingesetzt werden und ordnet den Gütergruppen die jeweilige Finanzierung im Rahmen der dualen Zuständigkeit zwischen Bundesländern und Kostenträgern zu.

18. Wie werden die Gütergruppen der Abgrenzungsverordnung (AbgrV) finanziert?

  • Anlagegüter: Wirtschaftsgüter des zum Krankenhaus gehörenden Anlagevermögens mit einer Nutzungsdauer von mehr als drei Jahren. Dazu zählen auch Fahrzeuge, Lampen, Gehgestelle, Bücher und Projektionswände etc. Diese Investitionen werden im Rahmen des KHG von den Bundesländern übernommen.

  • Gebrauchsgüter: Anlagegüter des Krankenhauses mit einer durchschnittlichen Nutzungsdauer von weniger als drei Jahren. Dazu zählt Dienst- und Schutzkleidung, Narkosemasken, Spezialkatheter und Geschirr etc. Diese Kosten werden von den Bundesländern übernommen, wenn sie zur Erstausstattung eines Krankenhausneubaus gehören. Hinzu kommen die Kosten der Ergänzung von Anlagegütern, sofern diese wesentlich über die übliche Anpassung an die technische und medizinische Entwicklung hinausgehen. In allen anderen Fällen müssen diese Kosten aus den laufenden Einnahmen der Krankenhäuser finanziert werden.

  • Verbrauchsgüter: Wirtschaftsgüter, die durch den einmaligen Gebrauch aufgezehrt bzw. unverwendbar werden. Dazu zählen Spritzen, Medikamente und Verbände etc. Hinzu kommen die wiederbeschafften, abnutzbaren beweglichen Anlagegüter, die zu einer selbstständigen Nutzung fähig sind und deren Anschaffungs- und Herstellungskosten weniger als 150 € betragen. Verbrauchsgüter werden aus den laufenden Einnahmen der Krankenhäuser finanziert.

  • Kosten der Instandhaltung: Instandhaltungskosten dienen der Erhaltung und Wiederherstellung von Anlagegütern, wenn das Anlagegut nicht wesentlich in seiner Substanz, seinem Wesen und Nutzungsdauer verändert wird. Dazu zählen bauliche Einheiten wie Dach und Fassade, Gebäudeteile wie Fenster und Fliesen, betriebstechnische Anlagen und Einbauten wie Heizungsanlagen und Sanitärinstallationen sowie Außenanlagen wie Grünanlagen und Straßenbefestigungen. Instandhaltungskosten werden aus den laufenden Einnahmen der Krankenhäuser finanziert.

19. Welche Güter finden sich in den Gütergruppen der Abgrenzungsverordnung (AbgrV)?

ArtBeispiel
Gebrauchsgüter gem. Verzeichnis 1 AbgrV
  • Blutdruckmessgeräte
  • Stethoskope
Anlagegüter gem. Verzeichnis 2 AbgrV
  • OP-Ausstattung
  • Diagnosegeräte
  • Betten
Verbrauchsgüter gem. § 2 Nr. 3 AbgrV
  • Medikamente
  • Einwegspritzen
  • Pflaster und Verbände
  • Mullbinden
Instandhaltung gem. § 4 AbgrV
  • Renovierung der Notaufnahme
  • Dachreparaturen am Klinikum
  • Instandhaltung der Fahrstühle