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Steuerrechtliche Grundlagen - Zuordnung des Leasinggegenstands

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Steuerrechtliche Grundlagen

Zuordnung des Leasinggegenstands

Fraglich ist nun, ob der Leasinggeber oder der Leasingnehmer den Leasinggegenstand zu bilanzieren hat.

Merke

Lies für die folgenden Ausführungen unbedingt den Leasing-Erlass vom 19. April 1971.

Bei Finanzierungsleasingverträgen wird regelmäßig der Leasingnehmer den Gegenstand zu aktivieren haben, wenn dieser voraussichtlich (annähernd) über die gesamte Nutzungsdauer hinweg den Leasinggegenstand nutzen wird. Der nach dem Ende der Leasingzeit resultierende Herausgabeanspruch durch den Leasinggeber würde also annähernd wertlos werden. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn

  • Spezialleasing vorliegt bzw. wenn
  • die Grundmietzeit mehr als 90 % der Nutzungsdauer ausmacht bzw. wenn
  • bei der Ausübung einer Option diese erwartungsgemäß durch den Leasingnehmer ausgeübt wird,
    • weil die vereinbarten Konditionen dies erwarten lassen.

Letzteres ist bei einer Mietverlängerungsoption dann der Fall, wenn die Anschlussmiete (also nach Ablauf der Grundmietzeit) kleiner als der Werteverzehr bei linearer Abschreibung ist. Bei einer Kaufoption ist dies der Fall, wenn der Kaufpreis (im Anschluss an die Grundmietzeit) kleiner als der Restbuchwert bei linearer Abschreibung oder dem niedrigeren gemeinen Wert ist.

Bilanzierung beim Leasingnehmer

Zusätzlich hierzu erfolgt eine Bilanzierung beim Leasingnehmer, wenn die Grundmietzeit kleiner als 40 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer ist, denn die Finanzverwaltung unterstellt hier einen verdeckten Ratenkaufvertrag. In allen anderen Fällen hat der Leasinggeber den Gegenstand zu aktivieren.

Beispiel:
Bei einem Leasingvertrag über eine Maschine wird eine Grundmietzeit von 14 Jahren vereinbart. Die Nutzungsdauer des Leasinggegenstandes betrage 15 Jahre.

Da die Grundmietzeit 14/15 = 93,3 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer, also mehr als 90 %, umfasst, erfolgt die Bilanzierung beim Leasingnehmer.

Beispiel:
Die Anschaffungskosten eines Leasinggegenstandes liegen bei 1.000 €. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer betrage 15 Jahre, die Grundmietzeit werde mit 10 Jahren vereinbart. Nach Ablauf der Grundmietzeit habe der Leasingnehmer die Option, für 100 € pro Periode den Leasinggegenstand weiterhin zu nutzen.

Bilanzierung beim Leasinggeber

Die Grundmietzeit liegt bei 10/15 = 66,67 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Die Bilanzierung ist also von der Option abhängig. Es liegt eine Mietverlängerungsoption vor. Die Anschlussmiete von 100 € pro Periode ist größer als der Werteverzehr bei linearer Abschreibung, dieser liegt bei 1000/15 = 66,67 €. Damit erfolgt die Bilanzierung beim Leasinggeber.

Beispiel:
Die Anschaffungskosten eines Leasinggegenstandes liegen bei 1.000 €. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer betrage 15 Jahre, die Grundmietzeit werde mit 10 Jahren vereinbart. Nach Ablauf der Grundmietzeit habe der Leasingnehmer die Option, für 250 € den Leasinggegenstand zu erwerben.

Die Grundmietzeit liegt bei 66,67 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Die Bilanzierung ist also von der Option abhängig. Es liegt eine Kaufoption vor. Der Restbuchwert bei linearer Abschreibung errechnet sich als RBW = AK - 10·AB = 1000 - 10·66,67 = 333,33 €. Der Kaufpreis liegt mit 250 € unterhalb dieses Restbuchwerts, weshalb die Bilanzierung beim Leasingnehmer zu erfolgen hat.

Teilamortisation in Leasing-Verträgen

Ein Teilamortisationsvertrag ist dann gegeben, wenn die Leasingraten innerhalb der Grundmietzeit nicht die Anschaffungskosten einschließlich der Finanzierungs- und Nebenkosten decken, allerdings eine volle Amortisation durch andere Vertragsklauseln gewährt wird, welche nach Ablauf der Grundmietzeit eintreffen.

Wenn der Leasingnehmer den Leasinggegenstand zu aktivieren hat, so muss er nicht nur einen aktiven Bestandsposten bilden, sondern zusätzlich auch in derselben Höhe eine Verbindlichkeit in seiner Bilanz aufstellen, welche teilweise durch die Leasingraten im Verlauf der Grundmietzeit getilgt wird. In genau derselben Höhe hat der Leasinggeber eine Forderung zu aktivieren, welche analog getilgt wird.