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Vollkostenrechnung

01. Welche Aufgabe hat die Kostenartenrechnung?

Die Kostenartenrechnung hat die Aufgabe, alle Kosten zu erfassen und in Gruppen systematisch zu ordnen. Die Fragestellung lautet:

Welche Kosten sind entstanden?

02. Nach welchen Merkmalen können die Kostenarten in Handelsbetrieben gegliedert werden?

Legt man die betrieblichen Funktionen zugrunde, so fallen folgende Kostenarten an:

  • Beschaffungskosten

  • Lagerkosten

  • Manipulationskosten

  • Kosten des Verkaufs

  • Verwaltungskosten.

Gliedert man die Kosten nach den eingesetzten Leistungsfaktoren (Werteverzehr), so ergeben sich folgende Kostenarten:

  • Kosten des Personals

  • Kosten der Verkaufs- und Lagerräume

  • Kosten der Ware

  • Kosten des Kapitals

  • sachliche Betriebsmittelkosten

  • Kosten des Gesamtbetriebes.

Die Kontenklasse 4 teilt daher die Kostenarten z. B. auf in:

40 Personalkosten

41 Mieten, Pachten, Leasing

42 Steuern, Beiträge, Versicherungen

47 Betriebskosten

49 Abschreibungen.

Daneben gibt es noch weitere Gliederungsmerkmale der Kostenarten. Hier ein Überblick:

Gliederung der Kostenarten (Überblick)
nach betrieblichenFunktionen
  • Beschaffungskosten
  • Lagerkosten
  • Manipulationskosten
  • Kosten des Verkaufs
  • Verwaltungskosten
nach der Art der eingesetzten Leistungsfaktoren
  • Personalkosten
  • Mieten, Pachten
  • Steuern, Beiträge
  • Betriebskosten
  • Abschreibungen
nach der Art der VerrechnungEinzelkosten
  • Warenkosten = Wareneinsatz oder Aufwendungen für bezogene Ware
  • Lohn- und Gehaltskosten
  • Sondereinzelkosten des Verkaufs
Gemeinkosten
  • Stromkosten, Lohngemeinkosten
nach der Art der Kostenerfassung
  • Grundkosten
  • Anderskosten
  • Zusatzkosten
nach derAbhängigkeit von der Beschäftigung
  • Fixe Kosten
  • Variable Kosten
  • Mischkosten

Kosten sind der tatsächliche Werteverzehr für Zwecke der Leistungserstellung. Ein Teil der Kosten kann unmittelbar aus der Finanzbuchhaltung übernommen werden. Aufwand und Kosten sind hier gleich; dies ist der sogenannte Zweckaufwand = Grundkosten.

Für die Erfassung des tatsächlichen Werteverzehrs reicht dies jedoch nicht aus:

(1)

Zusatzkosten:
Es gibt auch Kosten, denen kein Aufwand gegenübersteht (der Werteverzehr führt nicht zu Ausgaben). Sie heißen daher aufwandslose Kosten und zählen zur Kategorie der Zusatzkosten.

Beispiel

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  • Kalkulatorischer Unternehmerlohn:
    Bei einem Einzelunternehmen erbringt der Inhaber durch seine Tätigkeit im Betrieb eine Leistung. Dieser Leistung steht jedoch keine Lohnzahlung (= Kosten) gegenüber. Damit trotzdem die Äquivalenz von Kosten und Leistungen gesichert ist, wird „kalkulatorisch“ der Werteverzehr der Unternehmertätigkeit berechnet und in die KLR als „kalkulatorischer Unternehmerlohn“ eingestellt.

  • Kalkulatorische Zinsen:
    Wenn eine Personengesellschaft Fremdkapital von der Bank erhält, zahlt sie dafür Zinsen (= Kosten). Wenn der Inhaber Eigenkapital in das Unternehmen einbringt, muss auch hier der Werteverzehr erfasst werden, obwohl keine Aufwendungen vorliegen: Man erfasst also rein rechnerisch („kalkulatorisch“) die Verzinsung des Eigenkapitals in der KLR, obwohl keine Aufwendungen dem gegenüberstehen.

(2)

Anderskosten:
Bei den Anderskosten liegen zwar Aufwendungen vor, jedoch entsprechen die Zahlen der Finanzbuchhaltung nicht dem tatsächlichen Werteverzehr und müssen deshalb „anders“ in der KLR berücksichtigt werden. Man nennt sie daher Anderskosten bzw. aufwandsungleiche Kosten (Aufwand ≠ Kosten).

Beispiel

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In der Finanzbuchhaltung wurde der Aufwand für den Werteverzehr der Anlagen (bilanzielle Abschreibung) gebucht. Diese Zahlen können jedoch nicht in die KLR übernommen werden, weil der tatsächliche Werteverzehr anders ist. Aus diesem Grunde wird ein anderer Berechnungsansatz gewählt („kalkulatorischer Wertansatz“ → kalkulatorische Abschreibung). Analog berücksichtigt man z. B. kalkulatorische Wagnisse.

Die nachfolgende Übersicht gibt die Gesamtkosten im Sinne der KLR wieder:

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Einzelkosten können dem einzelnen Kostenträger (Artikel, Auftrag) direkt zugerechnet werden.

Gemeinkosten fallen für das Unternehmen insgesamt an und können daher nicht direkt einem bestimmten Kostenträger zugerechnet werden. Man erfasst die Gemeinkosten zunächst als Kostenart auf den Konten der Finanzbuchhaltung. Anschließend werden die Gemeinkosten über bestimmte Verteilungsschlüssel auf die Hauptkostenstellen umgelegt und später den Kostenträgern prozentual zugeordnet.

Beispiel

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Steuern, Versicherungen, Gehälter, Hilfslöhne, Sozialkosten, kalkulatorische Kosten

Fixe Kosten sind beschäftigungsunabhängig und für eine bestimmte Abrechnungsperiode konstant (z. B. Kosten für die Miete einer Lagerhalle, Gehälter für das Verwaltungspersonal, Zinsen, Gebäudeabschreibungen). Bei steigender Beschäftigung führt dies zu einem Sinken der fixen Kosten pro Stück (sogenannte Degression der fixen Stückkosten).

Zweckmäßig ist die Unterteilung in absolutfixe und sprungfixe Kosten.

Beispiel

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Die Gehälter des Verkaufspersonals sind fixe Kosten. Bei zunehmender Auslastung des Geschäfts wird eine weitere Verkaufskraft eingestellt, die fixen Kosten steigen sprunghaft auf ein höheres Niveau (sprungfixe Kosten).

Außerdem können die Fixkosten in Nutzkosten und Leerkosten gegliedert werden

Beispiel

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Wenn die neu eingestellte Verkaufskraft nicht voll ausgelastet ist, entstehen Leerkosten.

Rechnerisch gilt:

$$Nutzkosten\; =\; Fixkosten * Beschäftigungsgrad$$

$$Leerkosten\; =\; Fixkosten\; -\; Nutzkosten$$

Variable Kosten verändern sich mit dem Beschäftigungsgrad; steigt die Beschäftigung so führt dies z. B. zu einem Anstieg der Warenkosten, Transportkosten, Lagerkosten, Verpackungsmaterial und umgekehrt. Bei einem proportionalen Verlauf der variablen Kosten sind die variablen Stückkosten bei Änderungen des Beschäftigungsgrades konstant.

Die nachfolgende Abbildung zeigt schematisch den Verlauf der fixen und variablen Kosten sowie der jeweiligen Stückkosten bei Veränderungen der Beschäftigung. Dabei ist:

x = Ausbringungsmenge in Stück (Beschäftigung)

Kf = fixe Kosten

$$\frac{K_{f}}{x} = fixe\; Kosten\; pro\; Stück$$

Kv =variable Kosten

$$\frac{K_{v}}{x} = variable\; Kosten\; pro\; Stück$$

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03. Warum ist eine vollständige Erfassung aller Kosten erforderlich?

Die Grundlage für die Kalkulation und die Kostenkontrolle ist die exakte und vollständige Erfassung aller Kosten. Nicht erfasste bzw. nicht korrekt erfasste Kosten und damit nicht kalkulierte bzw. falsch kalkulierte Kosten führen zu einer fehlerhaften Preisgestaltung.

04. Wie werden die Kostenarten erfasst?

  1. Ausgabewirksame und periodischen Kosten, z. B.: Löhne, Gehälter, Mieten, Verkaufsprovisionen, Transportkosten, Telefon und Porto. Die Erfassung bereitet in der Regel keine Probleme: Sie werden über die Kostenarten der Klasse 4 kontiert. Es besteht Übereinstimmung zwischen der Finanzbuchhaltung (Zweckaufwand = kostengleicher Aufwand) und der Kostenrechnung (Grundkosten = aufwandsgleiche Kosten).

  2. Ausgaben, die nicht sofort Aufwand bzw. Kosten sind (Anderskosten = aufwandsungleiche Kosten), z. B.: größere Mengen an Energiestoffen, Büromaterial, Werbematerial, Verpackungsmaterial. Beim Einkauf werden die Bestände in der Kontengruppe 39 erfasst. Der spätere Verbrauch (Kosten) wird in der Abrechnungsperiode zur Kontenklasse 4 umgebucht (Klasse 4 an Klasse 3). Die Verbrauchsermittlung kann nach der Skontrationsmethode oder nach der Inventurmethode erfolgen.

  3. Ausgaben, die für das gesamte Wirtschaftsjahr anfallen (Anderskosten = aufwandsungleich), z. B.: Weihnachts-/Urlaubsgeld, Versicherungen, Mietvorauszahlungen. In der Finanzbuchhaltung wird die Ausgabe in voller Höhe erfasst (Gruppe 29). Die Kostenrechnung muss diese Ausgabe periodisch (z. B. monatlich) als Kosten berücksichtigen (Klasse 4 an Kontengruppe 29).

05. Wie werden die kalkulatorischen Kosten ermittelt?

Kalkulatorische Abschreibung:

  • FiBu:Ausgangspunkt ist der Anschaffungswert (AW)

  • KLR:Ausgangspunkt ist der Wiederbeschaffungswert (WB).

Kalkulatorische Zinsen:
Die Kostenrechnung verrechnet im Gegensatz zur Erfolgsrechnung, in die nur die Fremdkapitalzinsen als Aufwand eingehen, Zinsen für das gesamte, betriebsnotwendige Kapital.

Die Verzinsung des betriebsnotwendigen Kapitals erfolgt in der Regel zu dem Zinssatz, den der Eigenkapitalgeber für sein eingesetztes Kapital bei anderweitiger Verwendung am freien Kapitalmarkt erhalten würde.

Das betriebsnotwendige Kapital kann folgendermaßen ermittelt werden:

 Betriebsnotwendiges Anlagevermögen
+Betriebsnotwendiges Umlaufvermögen
=Betriebsnotwendiges Vermögen
-Abzugskapital
=Betriebsnotwendiges Kapital

Kalkulatorische Wagnisse:
Die mit jeder unternehmerischen Tätigkeit verbundenen Risiken lassen sich im Wesentlichen in zwei Gruppen einteilen:

  1. Das allgemeine Unternehmerrisiko (-wagnis) ist aus dem Gewinn abzudecken.

  2. Spezielle Einzelwagnisse, die sich aufgrund von Erfahrungswerten oder versicherungstechnischen Überlegungen bestimmen lassen.

    • Deckung auftretender Schäden durch Dritte (Versicherungen).

    • Deckung durch kalkulatorische Wagniszuschläge als eine Art Selbstversicherung. Dabei wird langfristig ein Ausgleich zwischen tatsächlich eingetretenen Wagnisverlusten und verrechneten kalkulatorischen Wagniszuschlägen angestrebt.

Für die Einzelwagnisse werden folgende Bezugsgrößen gewählt:

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  • Kalkulatorischer Unternehmerlohn:
    Während bei Kapitalgesellschaften das Gehalt der Geschäftsführung als Aufwand in der Erfolgsrechnung verbucht wird, muss die Arbeit des Unternehmers bei Einzelunternehmungen oder Personengesellschaften aus dem Gewinn gedeckt werden. In der Kostenrechnung ist jedoch das Entgelt für die Arbeitsleistung des Unternehmers als Kostenfaktor zu berücksichtigen. Maßstab für die Höhe ist i. d. R. das Gehalt eines leitenden Angestellten in vergleichbarer Funktion.

  • Kalkulatorische Miete:
    Werden eigene Räume des Gesellschafters oder des Einzelunternehmers für betriebliche Zwecke zur Verfügung gestellt, sollte dafür eine kalkulatorische Miete in ortsüblicher Höhe angesetzt werden.

06. Wie kann die Auswertung der Kostenartenrechnung erfolgen?

Nach der Erfassung und Gliederung aller Kostenarten kann das Zahlengerüst der Kostenartenrechnung ausgewertet werden. Möglich sind folgende Ansätze:

  1. Innerbetrieblicher Vergleich:

    1.1

    Entwicklung der einzelnen Kostenarten im Zeitvergleich (Ist-Ist-Vergleich), z. B.:

     Personalkosten02= 840.000 €
     Personalkosten01= 750.000 €
    =Anstieg der Personalkosten= 12 %
    1.2

    Entwicklung von Kostenarten – bezogen auf den Umsatz, z. B.:

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    = Rückgang des Wareneinsatzes von 70 % auf 60 % des Umsatzes.

    Analog lassen sich auch andere Kostenarten auf den Umsatz beziehen und ihre Relation zum Umsatz im Zeitvergleich betrachten. Für den Handel ist dabei die Relation Personalkosten zu Umsatz von großem Interesse.

    1.3

    Analyse von Kostenstrukturen im Zeitvergleich, z. B.

    Personalkosten zu Gesamtkosten, Transportkosten zu Gesamtkosten u. Ä.

  2. Zwischenbetrieblicher Vergleich:

    Das Zahlengerüst der Kostenartenrechnung kann auch mit dem anderer Betriebe verglichen werden (ähnliche Größe, Sortiment, vergleichbarer Standort; Stichwort: Benchmarking).